La TVA (taxe sur la valeur ajoutée) sur marge en cas de vente de terrains constitue un régime de faveur dérogatoire mis en place par l’administration fiscale en 2010, lors de la réforme de la TVA immobilière et des droits de mutation applicables aux cessions d’immeubles.
En principe, lors d’une vente immobilière, la taxation s’effectue sur le prix total de vente, TVA inclue. Or, le Bulletin Officiel des Finances Publiques – impôts (BOFIP – Impôts) prévoit une dérogation relative à la taxation sur marge.
Ce bénéfice est exposé à l’article 268 du Code général des impôts (CGI), qui retient que : « s’agissant de la livraison d’un terrain à bâtir (…), si l’acquisition par le cédant n’a pas ouvert droit à la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, la base d’imposition est constituée par la différence entre le prix exprimé et les charges qui s’y ajoutent. »
Est donc taxé uniquement le bénéfice gagné lors d’une revente et non le prix de vente du terrain dans son entièreté. Les opérations ouvrant droit à cette déduction, sont d’une part la vente de terrains à bâtir et d’autre part, la vente d’immeubles achevés depuis plus de cinq ans, sans TVA préalablement déduite. Le BOFIP – Impôts liste les ventes de terrains exclues du bénéfice de la TVA sur marge.
C’est l’exemple du terrain acquis dans le but exclusif d’accomplir des opérations non imposables ou encore des terrains acquis auprès de personnes non assujetties à la TVA.
Au fil de nombreux revirements jurisprudentiels, les conditions d’applicabilité du régime de faveur ont évolué à plusieurs reprises.
Tout d’abord, l’administration fiscale impliquait, en sus de celle exposée par le CGI, deux conditions identitaires : la première tenant aux caractéristiques physiques et la seconde relative à la qualification juridique. Ainsi, sur la base de ces deux critères, le bien en question ne devait avoir connu aucune modification.
Impossible dès lors de constituer différents lots à partir d’un terrain, postérieurement à l’achat et antérieurement à la revente ou bien de démolir ou construire un immeuble sur le terrain, dans les mêmes conditions, sous peine d’être exclu du régime de faveur.
Par la suite, une réponse ministérielle VOGEL du 17 mai 2018 est venue élargir le champ d’application de la faveur fiscale en ne retenant désormais que le critère de la qualification juridique : « Compte tenu des difficultés d’application suscitées par la publication de ces commentaires sur l’identité physique et afin de rétablir la sécurité juridique des opérations d’aménagement foncier, il est admis, y compris pour les opérations en cours, dans le cas de l’acquisition d’un terrain ou d’un immeuble répondant aux conditions de l’article 268 du CGI qui n’a pas ouvert droit à déduction par un lotisseur ou un aménageur qui procède ensuite à sa division en vue de la revente en plusieurs lots, que ces ventes puissent bénéficier du régime de la marge dès lors que seule la condition d’identité juridique est respectée. »
Cet élargissement du champ d’application de la faveur fiscale touche notamment à la division parcellaire afin de simplifier les transactions et limiter le contentieux. Le critère de l’identité juridique demeure en sus du fait que l’acquisition par le cédant ne doit pas avoir ouvert à déduction de la TVA lors de l’acquisition.
Pourtant, dans un récent arrêt du Conseil d’État du 27 mars 2020 n°428234, dit PROMIALP , une société exerçant une activité de marchand de biens, a cédé deux terrains à bâtir issus de la division d’un unique terrain sans que cette acquisition ne soit soumise à la TVA. La société a estimé que le régime de faveur de la TVA sur marge était applicable lors de la vente et n’a reversé que la fraction qu’elle avait estimé imposable.
Le Conseil d’État a dès lors, considéré que les modifications substantielles effectuées ainsi que le but exclusif de revente lors de l’achat, excluaient la société du champ d’application du régime de la faveur de la TVA sur marge.
La jurisprudence et l’administration fiscale détiennent des avis divergents, ce qui constitue une source d’instabilité juridique. Suivant une décision du 25 juin 2020, la Cour de justice de l’Union Européenne (CJUE) doit aujourd’hui répondre à deux questions préjudicielles relatives à la portée du régime de faveur, au regard de l’article 392 la directive européenne du 28 novembre 2006.
